隨著資本市場國際化與資產配置多元化，國人持有境外財產已屬常態，常見形式包括境外金融資產(例如流行的海外券商)、海外不動產(例如流行的日本、杜拜與泰國買房)，及其他各種跨國投資標的。惟於繼承發生時，納稅義務人往往對於境外財產是否應納入台灣遺產稅課稅範圍存有疑義，甚或誤認僅需就境內財產申報，致生漏報風險。
本文就我國遺產稅之「全球課稅原則」，以及「經常居住中華民國境內」之認定標準，加以說明，並就實務適用提出解析。
一、遺產稅之課稅範圍：以「經常居住」為判斷基準
依《遺產及贈與稅法》第1條第1項規定：
凡經常居住中華民國境內之中華民國國民死亡時遺有財產者，應就其在中華民國境內境外全部遺產，依本法規定，課徵遺產稅。
是以，我國遺產稅制度係採「屬人主義」之全球課稅原則。亦即，若被繼承人於死亡時屬「經常居住境內」之我國國民，則其遺產之課稅範圍並不限於境內財產，而及於其在境外所持有之一切資產。
此一規範意旨，在於避免透過資產移轉至境外而規避課稅，並維持稅負公平。
二、「經常居住中華民國境內」之法律判斷標準
關於「經常居住中華民國境內」之認定，依同法第4條第3項規定，係採客觀要件判斷，具體包括下列情形之一：
（一）於死亡事實發生前2年內，在我國境內設有住所
此處所稱「住所」，係指生活重心所在，通常以戶籍設立為判斷依據。
（二）無住所而有居所，且符合居留期間要件
如被繼承人於我國無住所，但有居所，並於死亡前2年內，在境內居留期間累計超過365日，亦屬被認定為經常居住在台灣境內。
是以，是否構成經常居住，應綜合居住事實、時間長短及身分性質加以判斷。
三、境外財產納入課稅之實務運作
為說明上述規範之適用，試舉一實務案例：
被繼承人A君於死亡日前2年內在我國設有住所，符合「經常居住」要件。其死亡時遺有：
• 境內財產新臺幣3,000萬元
• 境外（美國）財產折合新臺幣800萬元
依現行法規，其遺產總額應合併計算為新臺幣3,800萬元，並由納稅義務人於被繼承人死亡之日起6個月內，向戶籍所在地稽徵機關辦理遺產稅申報。
此一申報義務，並不因境外財產所在地不同而免除。
四、跨國課稅與外國稅額扣抵
在境外財產已依當地法律繳納遺產稅之情形，為避免雙重課稅，《遺產及贈與稅法》允許一定範圍內之稅額扣抵。納稅義務人得提出外國稅務機關核發之納稅證明，申請自我國應納遺產稅額中扣抵。惟須注意：
扣抵金額不得超過因加計該項國外遺產，而依國內適用稅率計算增加之應納稅額。
是以，外國已繳稅額並非當然可全數抵減，而須受我國稅負計算結果之限制。例如：
被繼承人A於108年4月5日死亡，繼承人B申報被繼承人國內財產3,000萬元及在國外財產4,000萬元。
計算如下：
- 國內財產應納稅額：
（3,000－1,200－500）×10%
＝130萬元 - 國內外全部財產應納稅額：
（3,000+4,000－1,200－500）×15%－250
＝545萬元
加計國外財產而依國內適用稅率計算增加之應納稅額為415萬元，即545萬元－130萬元），則本案國外財產已納遺產稅之可扣抵金額為415萬元。
主張扣抵的納稅義務人應提出所在地國稅務機關發給之納稅憑證，並應取得所在地中華民國使領館之簽證，其無使領館者，應取得當地公定會計師或公證人之簽證。
五、實務上常見爭議與風險
綜合實務經驗，納稅義務人常見之錯誤包括：
1. 誤認境外財產不屬我國課稅範圍
2. 僅申報境內遺產，漏列境外資產
3. 未於法定6個月期限內完成申報
4. 未能提出合格外國納稅證明，致無法主張扣抵
上述情形，均可能導致補稅、加徵利息及裁罰，影響甚鉅。
六、結論與建議
在全球資產配置趨勢下，遺產稅之申報課稅已不限於單一國境內，而呈現跨國課稅之複雜樣態。我國以「經常居住境內」作為連結點，採取全球課稅原則，對於身為國民的納稅義務人而言，無疑提高了申報與規劃之專業門檻。因此，建議於涉及境外資產之繼承案件中，應：
• 及早確認被繼承人之居住性質
• 完整盤點境內外資產
• 留存境外課稅相關證明文件
• 必要時諮詢專業人士協助
以確保符合法令要求，並降低稅務風險。
(本文僅一般狀況的介紹及描述，非正式學術文章，亦非對個案的法律建議。讀者如有個案的法律建議需求，仍應獨立尋求律師提供建議。）
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